1. 隐匿或故意销毁“小金库”中的会计资料是否构成犯罪？

前述所谓的“小金库”也可称为暗账或者帐外账，即公司、企业等为达到偷税等目的而在明账之外建立的一套暗账。那么，销毁此类小金库的会计凭证、会计账簿等是否构成本罪呢？该问题也可以转化为小金库中的会计资料是否属于本罪“依法应当保存的”会计凭证和会计账簿？对此问题，司法判决中本身就有不同的意见。

（1）反对意见案例

2001年至 2003年间，被告人仲某与陈某等人共谋，由陈某先后将从本单位小金库支付给业务单位和个人工程回扣款及违规报销的费用支出的原始凭证销毁，销毁金额达 75 余万元。

本案中，一审法院认为一审法院认为，小金库是通过收款不入账和虚假发票从大账上报支的手段设立的，这些款项的支出用途等具体情况在大账上不能准确反映。透过小金库本身的违法外表，这些款项的性质归根到底仍属公款，这部分公款仍应受到有效的监管，理应将该部分公款的有关原始凭证依法保存。

但是二审法院对此进行了纠正，二审法院认为，小金库的资金本身就是违法的，其所销毁的白纸条不属于故意销毁会计凭证罪所规定的依法应当保存的会计凭证，上诉人的行为不符合故意销毁会计凭证罪的犯罪构成，故原审认定上诉人犯故意销毁会计凭证罪不当，应予纠正。

（2)肯定意见案例

被告人郝某某、徐某某、李某某于2007年12月下旬，在明知“区纪律委”对平谷区马昌营镇前芮营村财务状况进行调查、查找千亩速生杨苗木基地有关凭证的情况下，为逃避调查，在徐某某家中将千亩速生杨基地苗木销售票据等原始凭证烧毁。

本案中，法院认为，虽然这些白条不具备会计凭证的形式特征，但其内容却是真实反映了小金库资金收支的具体情况，是国家进行监管的依据，属依法应予保存的会计账簿。

（3)评析

总的来说，认为小金库的会计资料等不属于本罪的犯罪对象的观点主要集中在较早的时期，近年来司法实践中的主流观点还是认为小金库中的会计资料属于本罪“依法应当保存的”会计凭证和会计账簿。理由主要有以下几点：

首先，小金库中的资金往来反映了单位真实的收支情况，是国家进行监管的重要依据。根据财政部、审计署、中国人民银行《关于清理检查“小金库”的具体规定》，小金库是指违反国家财经法规及其他有关规定，侵占、截留单位收入和应上缴收入，且未列入本单位财务部门账内或未纳入预算管理，私存私放的各项资金。

因此，小金库中的资金是单位实际发生的经济业务事项，反映了单位真实的收支情况，应当纳入单位统一核算。尽管行为人为脱离监管而违规操作使小金库未纳入单位统一核算，其本质仍然是单位的真实收支财务，属于国家依法应当进行监管的范畴。因此，小金库的会计资料其实也是单位完整会计资料的一部分，也是属于依法应当保存的会计资料。

其次，尽管小金库的会计资料等不规范、不健全，其仍真实反映单位的经济活动。具体而言，由于小金库是行为人为脱离监管而设立的，其账簿资料等属于暗账、账外账，行为人并不计划将其提交监管部门审查。因此，此类账目往往很不规范，其会计资料往往包括大量白条等非正式的单据。在实践中，辩护人多主张此类白条等并不符合相应法律法规对会计资料的形式要求，进而认为此类白条等并不属于本罪的犯罪对象。

但是，法院往往认为尽管此类单据形式上不符合要求，但这是其作为暗账、账外账的固有本性，此类特点并不妨碍其作为对小金库资金收支情况最全面的第一手记录资料，反映了单位的小金库中真实的经济活动，认为小金库的账目理应属于依法应当保存的会计资料。从而不采纳辩护人的辩护意见。

另外，刑法修正案增设本罪的根本目的在于防止行为人在实施违法犯罪行为以后将有关财务资料隐匿或销毁，从而逃避查处。司法实践中，企业、单位私设小金库的情形非常常见，隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告等相关会计资料的行为实际上大量高发于小金库。小金库的收支情况真实反映单位收支情况，小金库的相关会计资料虽然或许不符合会计资料的形式要求，但是其确实是小金库收支情况的凭证。若是将小金库的此类会计资料排除出本罪的处罚范畴，则将使得本罪的立法目的在很大程度上落空。

综上所述，应当认为单位、企业私设的小金库的相关会计资料属于本罪的犯罪对象。

2.“拒不交出”的行为是否一定构成本罪？

根据刑法的规定，本罪的实行行为是隐匿和故意销毁会计凭证、会计账簿和财务会计报告。但是，在最高检和公安部共同发布的最新的立案追诉标准中，其又将“依法应当向监察机关、司法机关、行政机关、有关主管部门等提供而隐匿、故意销毁或者拒不交出会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的”作为“情节严重”应当予以立案的情形之一。

此处相比于刑法条文增加了“拒不交出”这一行为类型，那么，是否任何“拒不交出”的行为都一定能够构成本罪呢？笔者认为，应当对“拒不交出”的行为与“隐匿”进行更准确的比较，进而才能更好地明确“拒不交出”行为应当如何定性。

应当认为，“拒不交出”并非“隐匿”的一种情形。所谓的“隐匿”是指将依法应当保存的会计资料隐藏起来，既不交出也不明示其去向，其最终目的是使的监管部门无法获得会计资料。而“拒不交出”仅仅是在特定机关要求时不交出会计资料，但是并未将会计资料藏匿起来，并且也会明示会计资料的去向。相比之下，“拒不交出”相比于“隐匿”更不可能破坏会计资料的保存，更不会破坏会计资料的完整性等。并且，暂时性的“拒不交出”并不会使得相关监管部门终局性地无法获得会计资料。

因此，应当认为，不能将“拒不交出”的情形一律作为“隐匿”处理。只有在行为人以逃避监管、侦查等为目的，进而“拒不交出”以妨害相关机关为依法进行查处活动而使用会计资料时，才能将其认定为本罪。若是行为人暂时性地“拒不交出”，并且最终并未影响会计资料的保存和完整性以及最终并未终局性地影响监管与侦查的，不能认定为“隐匿”。